Instruction F 1112 du 28 janvier 1992, fiscalité de l’accueil familial

Nous n’avons aucune version plus récente de ce texte, dont les "grands principes" demeurent applicables.

Rémunérations perçues par des particuliers agréés accueillant à leur domicile, à titre onéreux, des personnes âgées ou handicapées adultes

F 1112 (CGI art.80 octies et Annexe Il art 39 bis) - NOR SUD F 92 20492 J - [S.L.F - Bureau C 1]

1. La Loi n°89-475 du 10 juillet 1989 a organisé l’accueil, à titre onéreux, au domicile de particuliers spécialement agréés à cet effet de personnes âgées ou handicapées adultes.

Ces dispositions ont été complétées notamment par les décrets Nos 90-503 et 90-504 du 22 juin 1990 (JO du 24 juin 1990), N° 90-635 du 18 juillet 1990 (J0 du 19 juillet 1990) et N° 91-88 du 23 janvier 1991 (JO du 24 janvier 1991).

Ce nouveau dispositif qui comble un vide juridique, permet une formule souple d’hébergement pour les personnes âgées qui ne désirent ou ne peuvent plus rester à leur domicile, sans souhaiter rester ou entrer dans une institution spécialisée.

La loi harmonise le régime indemnitaire de toutes les familles d’accueil d’un même département y compris pour l’accueil familial Accueil familial Mode d’accueil alternatif au maintien à domicile et au placement en établissement spécialisé : les personnes handicapées ou âgées sont prises en charge au domicile de particuliers agréés et contrôlés par les conseils départementaux (ou par des établissements de santé mentale). thérapeutique de certains malades mentaux,

Un régime fiscal favorable s’applique aux rémunérations perçues en contrepartie de ces services.
Ces dispositions appellent les commentaires suivants.

I - Les caractéristiques de l’accueil au domicile

1 - Le cadre général de l’accueil

2. La loi s’applique aux particuliers qui accueillent habituellement à leur domicile et à titre onéreux, des personnes âgées ou handicapées adultes avec lesquelles ils ne sont pas parents jusqu’au quatrième degré inclus (le législateur n’a pas souhaité organiser les modalités d’accueil entre proches parents qui relèvent du domaine des relations familiales).

Pour pouvoir exercer l’activité d’accueil, les particuliers doivent être agréés à cet effet par le Président du Conseil Général du département où a lieu l’hébergement. L’agrément ne peut être accordé que si les conditions d’accueil garantissent la protection de la santé, la sécurité et le bien-être physique et moral des personnes accueillies et assurent un suivi médico-social.

L’agrément peut être retiré si ces conditions cessent d’être remplies. Dans ce cas il est mis fin à l’accueil.

L’agrément fixe le nombre de personnes susceptibles d’être ainsi accueillies par un même particulier, en principe limité à deux, ce nombre peut être porté à trois sur dérogation accordée par le Président du Conseil Général.

Une liste des personnes agréées est tenue à jour par les services du Conseil Général, il est possible d’en obtenir un exemplaire sur simple demande auprès de ces services.

3. Remarque : Conformément à l’article 18 de la loi, les malades mentaux peuvent être placés dans une famille d’accueil agréée choisie par le responsable d’un établissement ou d’un service de soins du secteur public hospitalier. A ce titre, la famille d’accueil perçoit une rémunération de même nature que celle prévue pour l’accueil des personnes âgées ou handicapées adultes ainsi que, dans certains cas, une indemnité spécifique de l’accueil thérapeutique lorsque la famille intervient dans le projet thérapeutique.
L’objet de la loi du 10 juillet 1989 n’est pas de traiter l’accueil familial thérapeutique AFT
Accueil Familial Thérapeutique
Des personnes souffrant de troubles mentaux peuvent être prises en charge au domicile de particuliers formés, agréés et employés par des établissements psychiatriques.
qui est organisé selon sa propre réglementation mais d’harmoniser les bases d’indemnisation de toutes les familles d’accueil d’un même département.

2 - Obligation d’un contrat écrit

4. Les conditions individuelles d’accueil des personnes âgées sont obligatoirement fixées par un contrat, conforme au modèle-type établi par le Conseil Général, qui est conclu entre chaque personne hébergée ou son représentant légal et le particulier agréé qui la reçoit. Cette convention précise notamment la nature des prestations fournies (accueil à temps partiel ou complet, services fournis, locaux et installations mis à la disposition) et les contreparties financières de l’accueil.

Le contrat doit indiquer nettement les éléments constitutifs de la rémunération demandée qui se décompose obligatoirement en

II - Régime fiscal des différents éléments de la rémunération

5. L’accueil de personnes au domicile et à titre onéreux s’analyse en principe comme une activité de services ayant par nature un caractère commercial au sens de l’article 34 du code général des impôts.

Par exception, la loi du 10 juillet 1989 définit un régime fiscal particulier pour les rémunérations perçues en contrepartie d’une telle activité, si les deux premiers éléments de la rémunération respectent certaines conditions définies par la loi et précisées par le décret N° 90-503 du 22 juin 1990.

1 - La rémunération journalière pour services rendus

a) En cas d’accueil des personnes âgées et des handicapés adultes

6. L’article 6 de la loi (codifié à l’article 80 octies du CGI) prévoit que cette rémunération obéit au même régime fiscal que celui des salaires lorsque son montant et celui de l’indemnité représentative des frais d’entretien courant de la personne accueillie sont compris dans des limites fixées par décret (N° 90-503 du 22 juin 1990, codifié l’article 39 bis de l’annexe Il au CGI).

  • La rémunération journalière pour services rendus doit être au moins égale à deux fois le minimum garanti (MG) sans excéder le plafond fixé par le Président du Conseil Général du département où a lieu l’hébergement ;
  • L’indemnité représentative des frais d’entretien courant doit pour sa part être comprise entre deux et cinq fois le minimum garanti (...)

7. La rémunération journalière pour services rendus peut être assortie d’une majoration pour sujétions particulières justifiée par la disponibilité supplémentaire dont doit éventuellement faire preuve le particulier agréé pour assurer la continuité de l’accueil, pour tenir compte de l’état de la personne accueillie ou pour aider celle-ci à accomplir certains actes de la vie courante.

8. Nota : Le dispositif de rétribution instauré par l’article 6 précité qui permet de bénéficier du régime fiscal des salaires est une faculté à laquelle les personnes sollicitant l’agrément ne sont pas obligées de souscrire. Si la rétribution mentionnée dans le contrat dépasse les plafonds, la catégorie d’imposition est celle des bénéfices industriels et commerciaux.

b) En cas d’accueil familial thérapeutique des malades mentaux

9. L’article 18 de la loi (codifié également à l’article 80 octies du CGI) prévoit que la rémunération que l’établissement ou le service de soins verse à une famille d’accueil agréée en contrepartie du placement de malades mentaux suit également le régime fiscal des salaires.

La loi ne comporte pas de plafonnement pour cette rémunération ni pour l’indemnité représentative des frais d’entretien courant du malade qui relèvent d’un autre procédé de régulation (leur montant est déterminé par le règlement intérieur de l’établissement hospitalier gestionnaire qui doit être approuvé par le Préfet).

c) Conséquences de l’imposition dans la catégorie des salaires

10. Conformément à la loi du 10 juillet 1989, la personne agréée est assujettie aux cotisations ouvrières de sécurité sociale (l’assujettissement au régime général lui permet de bénéficier de la couverture sociale du régime de base des salariés) sur la rémunération pour services rendus, majorée le cas échéant pour sujétions particulières.

Les cotisations effectivement acquittées à ce titre sont déductibles de la rémunération brute en application de l’article 83-1° du code général des impôts.

En outre, la même rémunération bénéficie de la déduction de 10 % pour frais professionnels et de l’abattement de 20 %.

La personne agréée peut bien entendu opter pour la déduction de ses frais réels sous réserve qu’ils soient justifiés. Dans ce cas l’indemnité représentative des frais d’entretien (voir ci-après § 2) est imposable.

La personne accueillie est exonérée des cotisations sociales patronales dans les mêmes conditions que les personnes âgées qui emploient une aide à domicile.

2 - L’indemnité représentative des frais d’entretien courant de la personne accueillie

11. Elle est destinée à rembourser au particulier agréé les dépenses ordinaires engagées pour assurer l’accueil de la personne hébergée (achat de denrées alimentaires, fourniture et entretien du linge de maison, consommation d’électricité, frais de chauffage, etc...).

Lorsque son montant est compris entre les seuils définis par le décret n° 90-503 du 22 juin 1990 déjà cité, soit entre 2 fois et 5 fois le minimum garanti, l’indemnité représentative des frais d’entretien courant s’analyse en une allocation pour frais utilisée conformément à son objet. Elle est alors exonérée d’impôt sur le revenu en application de l’article 81-1° du code général des impôts.

En cas de dépassement du plafond, le régime fiscal qui s’applique n’est plus celui des salaires mais celui des bénéfices industriels et commerciaux sur la totalité des sommes perçues.

3 - Le loyer (Indemnité représentative de mise à disposition de la ou des pièces réservées à la personne accueillie)

12. Le loyer est en principe librement débattu entre les parties (les modalités de fixation du lover sont précisées en cas de sous-location d’un logement social, art 8-I de la loi, ou de location d’un logement ayant bénéficié d’un financement aidé) mais l’article 6 de la loi du 10 juillet 1989 donne au Président du Conseil Général un pouvoir de contrôle sur ce point et la possibilité de retirer l’agrément si le loyer est abusif.

La loi ne prévoyant aucune disposition particulière concernant le régime fiscal du loyer, les sommes perçues à ce titre relèvent de l’impôt sur le revenu dans les conditions de droit commun.

Selon le cas, il s’agira

  • de revenus fonciers (location nue) ;
  • de bénéfices non commerciaux (sous-location nue) ;
  • ou de bénéfices industriels et commerciaux (location ou sous-location meublée.

Bien entendu, le bénéficiaire du loyer pourra se prévaloir des dispositions particulières éventuellement prévues pour la catégorie de revenus concernée.

En pratique, il s’agit dans la plupart des cas de mise à la disposition de locaux meublés. La personne agréée qui accueille dans le cadre des dispositions de la loi du 10 juillet 1989 une personne âgée ou handicapée adulte, ou un malade mental pourra ainsi bénéficier de l’exonération d’impôt sur le revenu des loyers perçus, en application de l’article 35 bis-I du code général des impôts [2], et de l’exonération de taxe sur la valeur ajoutée sur les mêmes sommes, en application de l’article 261-D-40 du même code.

Avant l’entrée en vigueur de l’article 48 de la loi de finances rectificative pour 1990 codifié à l’article 261-D-4° du CGI, la location meublée d’une partie de la résidence principale pouvait être exonérée de TVA dans les conditions prévues par la Doc. de base 3 A 3182 n° 11 et s.

4 - Autres indemnités susceptibles d’être versées

a) L’indemnité correspondant aux prestations de soutien apportées au patient dans le cadre de l’accueil familial thérapeutique

13. Cette indemnité rémunère la collaboration de la famille d’accueil au projet thérapeutique, dans les conditions définies par l’équipe de soins ayant médicalement le malade en charge. Comme les autres rémunérations prévues pour ce type d’accueil, son montant est fixé par le règlement intérieur de l’établissement hospitalier.

Cette indemnité suit le régime fiscal des salaires. En effet elle rémunère une prestation exécutée en état de subordination vis-à-vis de l’établissement de soins.

b) Indemnités compensatrices pour rupture de contrat

14. Des indemnités compensatrices peuvent être dues par l’une ou l’autre des parties en cas de suspension, interruption ou dénonciation du contrat.

Lorsque le régime fiscal de la rémunération pour services rendus est celui des salaires, les indemnités qui sont éventuellement versées à l’accueillant sont normalement imposables dans cette même catégorie de revenu. Toutefois, elles sont exonérées lorsqu’elles ont pour objet un dédommagement autre que financier.

Lorsque le régime fiscal est celui des bénéfices industriels et commerciaux, elles constituent en principe un produit taxable (cf. Doc. adm. 4 A 242 No 48 et s.).

III - Les mesures fiscales complémentaires

15. Afin de ne pas désavantager les personnes contraintes de recourir à l’accueil familial, les intéressées bénéficieront du maintien de deux avantages fiscaux auxquels elles auraient eu droit le cas échéant si elles étaient restées chez elles en ayant recours à une aide à domicile.

1 - Réduction d’impôt sur le revenu

16. Lorsque les conditions sont remplies pour qu’elles relèvent de la catégorie des salaires, les sommes versées en rémunération des services rendus peuvent ouvrir droit à une réduction d’impôt sur le revenu au profit des personnes accueillies chez un particulier agréé.

Jusqu’à l’imposition des revenus de 1991, cette réduction d’impôt est accordée au titre de l’aide à domicile prévue à l’article 199 quaterdecies du code général des impôts, sous les conditions prévues audit article, mais à l’exception de la condition relative à l’absence de cohabitation avec un autre contribuable. La réduction d’impôt est calculée au taux de 25% dans la limite d’un plafond annuel de 13.000 F de dépenses.

A compter de l’imposition des revenus de 1992, l’avantage fiscal est accordé au titre de la réduction d’impôt pour l’emploi d’un salarié à domicile instituée par l’article 17-I de la loi de finances rectificative pour 1991 (n0 91-1323 du 30-12-1991). La réduction d’impôt est calculée au taux de 50 % dans la limite d’un plafond annuel de 25.000 F de dépenses.

La base de la réduction d’impôt est constituée par le montant de la seule rémunération pour services rendus, attesté par un état annuel délivré par le particulier agréé et détaillant les différents éléments de la rémunération reçue de la personne accueillie.

2 - Exonération de taxe sur les salaires

17. En application d’une solution administrative, les particuliers qui emploient une seule personne pour leurs besoins domestiques sont dispensés de taxe sur les salaires (cf. Doc. de base 5 L 122 n0 21). Par analogie, les sommes versées en rémunération des prestations fournies dans le cadre d’une opération d’accueil agréé et ayant le caractère de salaires par détermination de la loi ne seront pas assujetties à cette taxe.

IV - Justifications

18. Pour bénéficier du régime fiscal des salaires institué par les articles 6 et 18 de la loi du 10 juillet 1989, les particuliers devront être en mesure de produire sur demande du service local des impôts le contrat obligatoire détaillant les différents éléments de la rémunération versée par chaque personne accueillie.

V - Entrée en vigueur - Mesures transitoires

19. L’accueil par les particuliers s’étant développé avant la parution des textes le réglementant, la loi du 10 juillet 1989 a prévu en son article 19 une régularisation éventuelle des situations dans un délai de deux ans à compter de sa date de publication.

Sur le plan fiscal, il sera admis que la personne agréée bénéficie sur sa demande du régime fiscal des salaires tel qu’il est défini à l’article 6 de la loi dés l’imposition des revenus de 1989, à condition qu’elle ait régularisé sa situation dans le délai de deux ans mentionné ci-dessus.

D’une manière générale, la situation des personnes qui auront obtenu l’agrément sera examinée avec bienveillance.

Annoter : Documentation de base 5 F 1112 et 5 L 122 n° 19.

Le Directeur, Chef du Service de la Législation Fiscale

M. TALY - 7 février 1992

Notes

[1La Loi n° 2002-73 du 17 janvier 2002 a remplacé le terme de "loyer" par "indemnité représentative de mise à disposition de la ou des pièces réservées à la personne accueillie" (Article L441-2 du Code de l’action sociale et des familles).

[2Article 35 bis-I du code général des impôts : Les personnes qui louent ou sous-louent en meublé une ou plusieurs pièces de leur habitation principale sont exonérées de l’impôt sur le revenu pour les produits de cette location sous réserve que les pièces louées constituent pour le locataire ou le sous-locataire en meublé sa résidence principale et que le prix de location demeure fixé dans des limites raisonnables.

Post Scriptum

Bulletin Officiel des Impôts, 4 F-1-11 du 24 janvier 2011 :

" Au titre de l’année 2011, la condition selon laquelle le prix de location doit demeurer fixé dans des limites raisonnables est réputée remplie si le loyer annuel par mètre carré de surface habitable, charges non comprises, n’excède pas un plafond fixé à 174 euros en Ile-de-France et 127 euros dans les autres régions."

Mais la loi donne au Président du Conseil Général un pouvoir de contrôle sur le montant de l’Indemnité représentative de mise à disposition de la ou des pièces réservées à la personne accueillie (qui n’est pas un loyer) et la possibilité de retirer l’agrément si celui-ci est abusif.

Lorsqu’un accueillant agréé respecte le barème fixé par le CG, le fisc n’est pas habilité à décider si ce montant est ou non abusif.

Voir également l’article "Comment calculer le montant du "loyer" ?"

Dernière mise à jour : mardi 21 avril 2015

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